Инвестиционная деятельность - это вложение инвестиций и осуществление практических действий в целях получения прибыли.

Субъектами инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений, являются: инвесторы, заказчики, подрядчики, пользователи объектов капитальных вложений, другие лица.

инвесторы осуществляют финансирование строительства, ведут расчеты с застройщиком по переданным ему средствам, принимают построенный объект или часть его;

застройщик - предприятие, которое специализируется на выполнении функций по организации строительства объектов, контроль за его ходом и ведение производимых при этом затрат. В лице застройщика могут выступать: дирекция строящихся предприятий, а также действующие предприятия, осуществляющие капитальное строительство.;

заказчик организует строительство объекта недвижимости, создает подрядчику необходимые условия для выполнения работ, осуществляет строительный контроль, принимает результаты работ и уплачивает обусловленную договором подряда цену;

подрядчики выполняют на основании договора строительство зданий (в том числе жилых домов), сооружений или иных объектов недвижимости, а также осуществляют выполнение монтажных, пусконаладочных и иных неразрывно связанных со строящимся объектом работ.

Договор на строительство - документ, устанавливающий обязательства сторон участвующих в его заключении и выполнении по новому строительству, реконструкции, расширению, техническому перевооружении, ремонту действующих предприятий, зданий и сооружений, и производству отдельных видов и комплексу подрядных работ являющихся объектами строительства. Одним из признаков договора на строительство является его продолжительность, т.е. дата начала и окончания работ.

Объект строительства - отдельно стоящее здание или сооружение, вид или комплекс работ, на строительство которого должен быть составлен отдельный проект и смета.

Перечислим законодательные акты, которые регулируют инвестиционную деятельность строительных организаций, это:

• 1) Федеральный закон "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений";
• 2) Федеральный закон "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации";
• 3) Федеральный закон "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним";
• 4) Гражданский кодекс Российской Федерации (ГК РФ) (части первая, вторая и третья) (с изм. и доп. от 4 декабря 2006 г);
• 5) Жилищный кодекс Российской Федерации;
• 6) Градостроительный кодекс Российской Федерации от 29 декабря 2004 г. N 190-ФЗ;
• 7) Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях от 30 декабря 2001 г. N 195-ФЗ (КоАП РФ);
• 8) Земельный кодекс РФ.

Под инвестиционной деятельностью строительной организации понимается деятельность, которая связана со следующими операциями:

• 1) приобретение земельных участков, зданий и иной недвижимости, оборудования, нематериальных активов и других внеоборотных активов, а также их продажа;
• 2) осуществление собственного строительства, расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические разработки;
• 3) реализация финансовых вложений (приобретение ценных бумаг других организаций, в том числе долговых, вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, предоставление другим организациям займов и пр.).

Когда несколько фирм совместно инвестируют в строительство, они могут поручить одному из инвесторов организовать этот процесс. Последний в таком случае становится инвестором-заказчиком. Он аккумулирует на своем счете средства соинвесторов, руководит строительством, заключает договоры с подрядчиками, ведет учет затрат и распределяет результат. Инвесторы, не являющиеся заказчиками строительства, оплачивают инвестору-заказчику услуги по организации строительства.

Налоговый и бухгалтерский учет инвестора-заказчика в целом аналогичен учету, который ведет заказчик, не являющийся инвестором. Однако из-за того, что часть строительных работ инвестор-заказчик заказывает для собственного потребления, а часть - для соинвесторов, в учете инвестора-заказчика появляются некоторые особенности.

на строительные работы;

на работы по монтажу оборудования;

на приобретение оборудования, сданного в монтаж;

на приобретение оборудования, не требующего монтажа;

на приобретение инструмента и инвентаря;

на приобретение оборудования, требующего монтажа, но предназначенного для постоянного запаса;

на прочие капитальные затраты;

на затраты, не увеличивающие стоимость объекта строительства.

После завершения строительства инвестор-заказчик передает часть объекта соинвесторам в соответствии с инвестиционными договорами.

Проводки:

Дебет 76 Кредит 86 - начислена задолженность соинвесторов по средствам целевого финансирования;

Дебет 51 Кредит 76. - получены средства целевого финансирования от соинвесторов;

Дебет 51 Кредит 62 субсчет @Авансы полученные". - получена от соинвесторов предоплата за услуги по организации строительства;

Дебет 62 субсчет "Авансы полученные" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС" - начислен НДС с суммы полученного аванса;

Дебет 08 субсчет "Строительство объектов основных средств" Кредит 60 - принято от подрядчика законченное строительством здание;

Дебет 19 Кредит 60. - отражена сумма НДС, предъявленная подрядчиком;

Дебет 08 субсчет "Строительство объектов основных средств" Кредит 90-1 - отражена в составе фактических затрат на строительство стоимость услуг по организации строительства;

Дебет 19 Кредит 90-1 - отражена сумма НДС со стоимости услуг по организации строительства;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС" - начислен НДС со стоимости услуг по организации строительства;

Дебет 90-2 Кредит 20 - списаны затраты по оказанию услуг по организации строительства;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 62 субсчет "Авансы полученные" - принят к вычету НДС, начисленный с аванса;

Дебет 62 субсчет "Авансы полученные" Кредит 62 субсчет "Расчеты с покупателями". - зачтен ранее полученный аванс в счет оплаты услуг по организации строительства.

Дебет 08 "Строительство объектов основных средств",

Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и - подрядчиками". - отражена стоимость строительно-монтажных работ;

Дебет 19 "НДС по приобретенным ценностям", Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - отражен НДС со стоимости строительных работ;

Дебет 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет "Строительство объектов основных средств",

Кредит 90 "Продажи", субсчет "Выручка" - отражена выручка от оказания услуг по организации строительства;

Дебет 19 "НДС по приобретенным ценностям",

Кредит 90 "Продажи", субсчет "Выручка" - выделен НДС со стоимости услуг по организации строительства (он не включается в стоимость объекта строительства);

Дебет 90 "Продажи", субсчет "НДС",

Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по НДС" - начислен НДС со стоимости услуг по организации строительства.

Налогообложение заказчика-застройщика

Порядок ведения бухгалтерского учета и исчисления налогов в строительных организациях четко в нормативных актах не регламентирован. Налоговой базой заказчика-застройщика будут не все полученные средства, а лишь часть их - приходящаяся на оплату его услуг. Заказчик-застройщик оказывает инвесторам услуги по организации, техническому надзору за строительством и бухгалтерскому учету затрат. Стоимость этих услуг включается в инвентарную стоимость объекта и оплачивается инвесторами в составе общей суммы по сделке.

Что касается налога на прибыль, то время его начисления зависит от способа определения доходов и расходов, применяемого предприятием. В случае метода начисления - это дата подписания акта выполненных работ, а для кассового метода - день получения средств (в том числе и предоплаты) от участников долевого строительства. Если же в договоре с инвесторами сумма вознаграждения заказчика-застройщика не указана, ее можно определить на основании сметы на строительство.

Кроме вознаграждения за услуги по организации стройки, контролю и учету, у застройщика может возникнуть дополнительный доход, на который нужно начислить НДС и налог на прибыль. На практике зачастую бывает, что по окончании строительных работ образуется положительная разница между поступившими от инвесторов средствами и фактическими расходами на строительство. Это происходит, если заказчик закупил более дешевые материалы, чем заложено в смете, или нанял менее оплачиваемую рабочую силу. Дополнительный доход (если иное не предусмотрено договором) остается в распоряжении заказчика-застройщика.

В целях налогообложения деятельность застройщика по организации строительства объектов, в том числе по техническому надзору за строительством, нужно рассматривать как оказание услуг независимо от примененного застройщиком порядка отражения проводимых операций на счетах бухгалтерского учета и от источника финансирования, которые подлежат обложению НДС на общих основаниях (письмо МНС России от 21.02.2003 N 03-1-08/638/17-Ж751 "Об обложении НДС средств на содержание служб заказчика-застройщика").

Средства инвесторов, полученные заказчиком во время строительства, не облагаются налогом на прибыль, так как относятся к средствам целевого финансирования (подп.14 п.1 ст.251 НК РФ). При этом назначение таких средств инвестор определяет в договоре. Этот момент важен потому что, если налоговая инспекция установит, что заказчик расходовал деньги на работы, которые не предусмотрены договором, пусть и в интересах инвестора, она признает их налогооблагаемым доходом инвестора как целевое финансирование, использованное не по назначению (п.14 ст.250 НК РФ). А такие средства включают в состав внереализационных доходов на дату нецелевого использования (подп.9 п.4 ст.271 НК РФ).

Иногда застройщикам необходимо включать объекты незавершенного строительства в базу по налогу на имущество, постараемся уточнить, когда это нужно делать.

Дебет 08 субсчет "Приобретение земельных участков",

Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - учтены капитальные вложения в земельный участок;

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", Кредит 51 "Расчетные счета". - произведена плата за землю;

Дебет 08 субсчет "Приобретение земельных участков", Кредит 71 "Расчеты с подотчетными лицами" отнесена на стоимость приобретенной земли плата за услуги нотариуса;

Дебет 08 субсчет "Приобретение земельных участков", Кредит 76 "Расчеты с учреждением юстиции". - отнесены на стоимость приобретенной земли расходы по регистрации права собственности;

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с учреждением юстиции", Кредит 51 "Расчетные счета" - 7500 руб. - перечислены денежные средства учреждению юстиции;

Дебет 01 "Основные средства", Кредит 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет "Приобретение земельных участков" - принят к учету земельный участок.

Особенности бухгалтерского учета строительства у инвестора

Прежде всего необходимо отметить, что инвестор в течение всего срока строительства будет оплачивать затраты по строительству. При этом его затраты будут учитываться на счете 7600 и формировать дебиторскую задолженность заказчика по капитальному строительству. Дебиторская задолженность заказчика закрывается после передачи построенного объекта.

В бухгалтерском учете указанные операции отражаются следующим образом:

Д-т 7600, субсчет «Заказчик» К-т 5100 - отражено перечисление денежных средств заказчику;

Д-т 0800 К-т 7600, субсчет «Заказчик» - отражено принятие к учету объекта завершенного строительства.

Пунктом 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина Казахстана от 13.10.2003 №91н, которые вступили в силу с 1 января 2004 г., установлено, что по объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и которые фактически эксплуатируются, амортизация начисляется в общем порядке с 1-го числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию. При принятии таких объектов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств после государственной регистрации производится уточнение ранее начисленной суммы амортизационных отчислений. Кроме того, указанные объекты недвижимости допускается принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете счета учета основных средств.

Таким образом, порядок начисления амортизации по эксплуатируемым объектам завершенного строительства, право собственности по которым еще не зарегистрировано, в бухгалтерском учете не отличается от порядка начисления амортизации по правилам, установленным гл. 25 НК РК.

Если в счет финансирования строительства инвестор передает материалы, то они учитываются на его балансе на соответствующих субсчетах, открываемых к счету 1000 либо к счету 0800. При этом инвестор должен проследить, чтобы заказчик-застройщик не включил их стоимость в стоимость строительно-монтажных работ. В противном случае произойдет удвоение стоимости материалов в инвентарной стоимости строительства.

Проблему необоснованного завышения стоимости завершенного строительства, которое может произойти при использовании указанного варианта, можно решить следующим образом. Материалы списываются с баланса инвестора, который отражает при этом дебиторскую задолженность заказчика-застройщика:

Д-т 7600 К-т 1000 - на стоимость переданных материалов.

В бухгалтерском учете заказчика полученные суммы отражаются в соответствии с одной из двух схем:

Д-т 7600 К-т 8600 - на сумму средств, причитающихся к получению от инвестора;

Д-т 1000 К-т 7600 - на сумму стоимости материально-производственных запасов, переданных в качестве целевых источников.

Суммовые разницы, возникающие в процессе строительства основного средства, в силу п. 8 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина Казахстана от 30.03.2001 №26н (ПБУ 6/01), для целей бухгалтерского учета должны корректировать фактическую стоимость основного средства.

Порядок учета суммовых разниц в налоговом учете регулируется п. 1 ст. 257 НК РК, в котором установлен порядок определения первоначальной стоимости основного средства.

Первоначальная стоимость основного средства для целей налогового учета образуется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе текущих расходов.

Таким образом, учет суммовых разниц, возникших в результате приобретения, сооружения, изготовления основного средства, представляет собой исключение из общего правила (то есть включения их в состав внереализационных расходов (доходов)), и их по аналогии с бухгалтерским учетом следует относить к расходам, формирующим первоначальную стоимость основного средства.

В случае же строительства основного средства инвестором, не исполняющим функции заказчика, возможность своевременного учета суммовых разниц в период их фактического образования отсутствует. Это происходит из-за того, что функции инвестора в данном случае ограничены и сводятся лишь к финансированию строительства и приемке готового объекта после завершения его строительства. Поскольку всю ответственность за качество строительно-монтажных работ несет заказчик, именно он и ведет учет расходов, понесенных в процессе строительства; заказчик также осуществляет передачу построенного объекта инвестору по фактическим затратам.

Следовательно, инвестор может получить после окончания строительства выделенные суммовые разницы, которые участвовали в его расходах на строительство основного средства. При этом он должен признать их в налоговом учете в соответствии со ст. ст. 271 и 272 НК РК. Других правил признания доходов и расходов НК РК не установлено.

Классическую схему организации расчетов между участниками инвестиционных отношений можно представить следующим образом:

• 1) инвестор строительства перечисляет заказчику установленную инвестиционным договором сумму (как правило, по схеме авансовых платежей). Стоимость строительства выражается в основном в валюте либо в условных единицах. При каждом перечислении авансовых и иных платежей (например, вознаграждение заказчику) на счете 7600 отражаются сумма платежа и ее эквивалент в иностранной валюте (условных денежных единицах);
• 2) заказчик при получении авансовых платежей ведет их учет в тенге и в иностранной валюте (условных денежных единицах) на счете 8600;
• 3) заказчик при расчетах с подрядчиками (поставщиками) в иностранной валюте (условных денежных единицах) формирует счет с учетом возникших суммовых разниц по правилам бухгалтерского учета. При этом он должен обеспечить учет суммовых разниц, возникающих в процессе строительства;
• 4) заказчик при каждом списании целевых средств по расчетам с подрядчиками (поставщиками) пересчитывает уплаченные им денежные средства по курсу тенге к валюте расчетов (условным денежным единицам), установленному Банком Казахстана на дату перечисления денежных средств.

Если расчеты заказчика с подрядчиком (поставщиком) предусматривают 100%-ную предоплату, то суммовые разницы не возникают. Стоимость, указанная в Справке о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3), должна полностью соответствовать внесенной предоплате.

При расчетах с использованием частичного аванса, оплаты после выполнения строительно-монтажных работ и т.д. появляются суммовые разницы. Заказчик должен обеспечить пересчет в валюту расчетов по курсу на каждую дату перечисления денежных средств подрядчику (поставщику). Это объясняется тем, что при перечислении заказчиком определенной денежной суммы погашается соответствующая часть задолженности перед подрядчиком (поставщиком) и с течением времени погашенная сумма обязательства изменена быть не может.

Инвестор также может контролировать расход внесенного заказчиком аванса. Никакие записи на счете 7600 при этом не оформляются - расчеты ведутся во внутреннем учете. При этом заказчик должен предоставлять инвестору ксерокопии платежных поручений на перечисление денежных средств за счет средств целевого финансирования.

5) по окончании строительства заказчик «передает» инвестору счет 0800 и счет 1900. Итоговая стоимость строительства, указанная в Акте приемки законченного строительством объекта (форма N КС-11) и в Акте приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией (форма N КС-14), должна соответствовать сумме, отраженной на счете 0800 и увеличенной на сумму НДС в сводном счете-фактуре. Величина счета 0800 должна быть равна сумме

Величина переданного НДС подтверждается ксерокопиями счетов-фактур, полученных заказчиком в ходе строительства от поставщиков и подрядчиков. Если какие-либо счета-фактуры составлены в иностранной валюте или в условных денежных единицах, в сводном счете-фактуре они должны быть приведены в тенге. Целесообразно затребовать от заказчика справку с подтверждением пересчета сумм НДС в рубли по всем счетам-фактурам, выставленным в ходе строительства в иностранной валюте или в условных денежных единицах;

6) инвестор после принятия готового объекта закрывает счет 76 по расчетам с заказчиком и оформляет в учете следующие записи:

Д-т 0800 К-т 7600 - на сумму строительства без учета НДС, указанного в формах N КС-11 и N КС-14;

Д-т 1900 К-т 7600 - на итоговую сумму сводного счета-фактуры.

Завершение расчетов по стоимости строительства в иностранной валюте целесообразно оформить двусторонним актом сверки расчетов.

Суммовые разницы, возникающие по расчетам с заказчиком в части его вознаграждения после приемки завершенного строительства, относятся инвестором на счет 0800 с корректировкой сумм НДС, учтенных на счете 19, относящихся к вознаграждению заказчика.

Оставшаяся у инвестора на счете 7600 рублевая сумма после завершения всех расчетов является суммовой разницей по итогам строительства. Закрытие счета 76 корректирует счет 0800. Счет 1900 корректировке не подлежит, так как он соответствует сводному счету-фактуре, составленному в тенге с учетом курсовых колебаний.

Ю.А. Иноземцева, эксперт по бухгалтерскому учету и налогообложению

Учет обременений у инвестора и застройщика

Разбираемся с налоговым и бухгалтерским учетом обременений, передаваемых государству

О том, кто такие инвесторы и застройщики, мы писали:

Как вы знаете, прежде чем строить объект недвижимости, застройщик должен получить от государства разрешение на строительство, а также, возможно, арендовать земельный участо кст. 29 ЗК РФ ; подп. 5 п. 3 ст. 8 , п. 2 ст. 51 Градостроительного кодекса РФ (далее - ГрК) . Эксплуатировать построенный объект тоже можно только после того, как органы местного самоуправления дадут разрешение на ввод его в эксплуатаци юп. 1 ст. 55 ГрК .

Но чтобы получить такие разрешения, организации вынуждены выполнять дополнительные условия, выдвигаемые государством. Например, реконструировать какие-либо объекты социального назначения, инженерные сети либо передать государству часть построенного объекта недвижимости. Такие дополнительные условия называются обременениям ип. 2 Постановления Правительства Москвы от 07.11.2006 № 882-ПП .

Несмотря на то что застройщики и инвесторы давным-давно работают с госорганами по такой схеме, учет этих операций прямо не регулируется ни бухгалтерскими нормативными актами, ни НК. Как правило, когда речь идет о строительстве коммерческой недвижимости, вопросы с учетом затрат на выполнение условий инвестиционных контрактов с госорганами (далее - затраты на обременения) возникают у инвесторов, а по жилой недвижимости - у застройщиков.

Обременения: на каком основании?

О том, что на инвестора (застройщика) могут быть возложены какие-либо дополнительные обременения в пользу государства, прямо говорится только в Градостроительном кодексе. Так, в нем предусмотрено, что органы государственной власти могут заключить с застройщиками договор о развитии застроенной территори истатьи 46.2 , 46.6 ГрК . В рамках этого договора на организацию могут быть возложены обязательства по строительству коммунальной, транспортной, социальной инфраструктуры и последующей передаче этих объектов государству. Взамен орган государственной власти обязуется предоставить земельный участок под строительство (бесплатно в собственность или в аренду (величина арендной платы должна быть равна земельному налогу)), а также принять определенные организационные решения, необходимые для процесса строительств ап. 2.1 ст. 30 ЗК РФ ; подп. 1 п. 3 ст. 46.2 ГрК .

Однако значительно чаще, чем договор о развитии застроенной территории, застройщики заключают с государственными органами (например, с администрацией города) так называемый инвестиционный договор, не предусмотренный прямо Гражданским кодексом.

По сути, это договор о совместной деятельност ист. 1041 ГК РФ ; Постановление ФАС МО от 30.08.2012 № А40-6920/12-76-64 ; п. 4 Постановления Пленума ВАС от 11.07.2011 № 54 .

В нем говорится, что администрация обязуется предоставить застройщику разрешение на строительство, а также земельный участок, а застройщик взамен передает администрации часть квартир в построенном доме или часть площадей в объекте нежилой недвижимости, иногда инженерные сети или объекты социальной инфраструктуры (детский сад, дом культуры и прочее).

Учет у инвестора

Налог на прибыль

Позиция Минфина заключается в том, что затраты на возведение объектов, передаваемых государству, могут учитываться в расходах при исчислении налога на прибыль только в том случае, когда объекты передаются в собственность государства по договорам о развитии застроенной территори иПисьмо Минфина от 16.11.2009 № 03-03-06/1/758 .

Налоговые органы в письмах также отмечают, что возможность возложения на инвестора каких-либо обременений в пользу государства прямо предусмотрена законодательством только в рамках договора о развитии застроенных территори йПисьмо УФНС по г. Москве от 07.08.2012 № 16-15/071535@ . Однако они не делают вывод о том, что затраты на обременения нельзя учесть в случае заключения между инвестором и госорганом каких-либо иных договоров, помимо договора о развитии застроенной территории.

По их мнению, затраты на выполнение условий инвестиционных контрактов с обременениями (без заключения договора о развитии застроенной территории) также являются обоснованными, поскольку без несения таких затрат организация не сможет построить объект недвижимости. При этом передача государству объектов по инвестиционным контрактам не является безвозмездной, так как у администрации или других органов государственной власти возникают встречные обязательства перед организацией (в виде предоставления прав на необходимый для строительства земельный участок, а также разрешения на строительств о)Письмо ФНС от 04.04.2008 № 02-1-07/16@ .

Как нам пояснили специалисты Минфина, затраты на обременения (возведение объектов или их частей, передаваемых государству) следует включать в первоначальную стоимость объекта недвижимости и списывать в расходы путем начисления амортизаци ип. 1 ст. 257 НК РФ .

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

Советник государственной гражданской службы РФ 3 класса

“ Если инвестор (застройщик) заключил с администрацией города инвестиционный договор, по условиям которого администрация предоставляет земельный участок и выдает разрешение на строительство объекта, а по окончании строительства получает часть площадей в построенном объекте, то стоимость этих площадей должна включаться у инвестора в первоначальную стоимость построенного объекта ОС. Отдельно выделять стоимость таких площадей не следуе т” .

С этим соглашаются и суд ыПостановление ФАС СЗО от 06.04.2012 № А56-40046/2011 .

А иногда инвесторы списывают затраты на обременения единовременно, включая их во внереализационные расходы, и суды также признают это правомерны мПостановление ФАС МО от 01.02.2013 № А40-11126/12-107-53 .

НДС

По мнению Минфина, инвестор не вправе принимать к вычету НДС, предъявленный подрядчиками в составе стоимости работ, в части обременений. Причина в том, что передача государству любых ОС, в том числе жилых домов, объектов социального или жилищно-коммунального назначения, не является объектом обложения НДСподп. 2 , 5 п. 2 ст. 146 НК РФ . Поэтому входной НДС принять к вычету нельз яподп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ ; Письмо Минфина от 06.11.2012 № 03-03-06/1/571 .

В судебной практике нет единого мнения о судьбе входного НДС по обременениям при строительстве объектов, предназначенных в дальнейшем для деятельности, облагаемой НДС. По этому вопросу есть три позиции.

ПОЗИЦИЯ 1. НДС, предъявленный подрядчиками при строительстве недвижимости, приходящийся на обременения, нельзя принять к вычету.

Такое решение однажды принял ФАС Уральского округ аПостановление ФАС УО от 16.05.2014 № Ф09-2502/14 . Аргументы те же, что и у Минфина: вычет инвестору не положен, поскольку этот НДС относится к площадям построенного инвестором объекта, которые переданы государству, а следовательно, объект не используется организацией в деятельности, облагаемой НДС.

ПОЗИЦИЯ 2. Входной НДС можно принять к вычету полностью, в том числе в части, приходящейся на обременения.

К такому выводу приходили ФАС Северо-Западного округ аПостановления ФАС СЗО от 05.12.2013 № А56-1445/2013 , от 06.04.2012 № А56-40046/2011 , ФАС Московского округ аПостановления ФАС МО от 22.06.2011 № КА-А40/5782-11 , от 28.09.2012 № А40-2842/12-20-12 , от 08.06.2012 № А40-99255/11-129-427 , от 22.02.2012 № А40-50066/11-140-220 .

Упомянутые в статье судебные решения можно найти: раздел «Судебная практика» системы КонсультантПлюс

Принимая такое решение, суды исходили из того, что операция по передаче объектов или их частей государству не имеет для инвестора самостоятельной деловой цели. Инвесторы поставлены государством в такие условия, что они вынуждены заключать инвестиционные контракты с обременениями, в противном случае они не смогли бы построить объект недвижимости. Стоимость обременений формирует стоимость объекта, который остается у инвестора. Поскольку построенный инвестором объект, ради которого заключался инвестиционный контракт, в дальнейшем будет использоваться в деятельности, облагаемой НДС, входной налог можно принять к вычету в полном объеме.

ПОЗИЦИЯ 3. НДС можно принять к вычету, но его надо затем восстановить при передаче объекта (его части) государству.

Такие решения принимали ФАС Уральского округ аПостановление ФАС УО от 05.07.2013 № Ф09-6641/13 , ФАС Московского округ аПостановления ФАС МО от 25.09.2012 № А40-126873/11-107-522 , от 17.04.2012 № А40-57989/11-140-251 , от 04.04.2012 № А40-26992/11-107-118 ; 9 ААС от 23.01.2012 № 09АП-35005/2011-АК .

Логика таких решений заключается в том, что инвестор вправе принять к вычету «подрядный» НДС, предъявленный застройщиком по сводному счету-фактуре, в момент принятия к учету выполненных работ, не дожидаясь окончания стройк ип. 6 ст. 171 , п. 5 ст. 172 НК РФ . Причем НК не обязывает инвестора принимать предъявленные ему подрядчиками суммы НДС к вычету только пропорционально доле, которую инвестор получит после распределения площадей исходя из процентного соотношения, установленного инвестиционным контрактом. Но при передаче обременений (части объекта инвестиций) в собственность государства инвестор обязан восстановить часть НДС, ранее принятого к вычету, пропорционально стоимости площадей переданной государству недвижимост иподп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ . С этим согласны и специалисты налоговой службы.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

ДУМИНСКАЯ Ольга Сергеевна

Советник государственной гражданской службы РФ 2 класса

“ Поскольку передача ОС государству не является объектом обложения НДС, входной налог, приходящийся на стоимость обременений, ранее принятый к вычету, нужно восстановить в момент передачи недвижимости государств уп. 2 ст. 171 , п. 6 ст. 171 , п. 1 ст. 172 НК РФ ” .

ВЫВОД

Как видим, по вопросу принятия к вычету НДС в части обременений у судей нет единого мнения. Стоит ли рисковать, принимая к вычету такой НДС, - решать вам.

Бухучет

В бухгалтерском учете затраты на обременения включаются в стоимость основного объекта недвижимости, который строит инвестор. Так нужно делать независимо от того, будет ли этот объект использоваться в деятельности самого инвестора как ОС или же инвестор планирует продать объект, то есть он будет признан в балансе в качестве товара или готовой продукци ип. 8 ПБУ 6/01 ; п. 6 ПБУ 5/01 .

Ведь инвестор тратит деньги на выполнение «государственной» части инвестиционного контракта с единственной целью - чтобы получить в свое распоряжение объект недвижимости. Значит, затраты на обременения непосредственно связаны с приобретением актива (ОС, товаров или готовой продукции).

Значит, если инвестор строит торговый центр для себя, а для государства обязан построить, например, детский сад или дом культуры, то в аналитическом учете можно не выделять детский сад в качестве отдельного объекта. Все затраты, понесенные инвестором в связи со строительством торгового центра, следует включать непосредственно в стоимость объекта «торговый центр». Такой подход соответствует нормам нового Закона о бухучете, который требует признавать в отчетности и учете не имущество, а активы организаци ип. 2 ст. 5 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ . Напомним, что актив - это ресурс, контролируемый организацией в результате прошлых событий, который способен приносить ей экономические выгоды.

Очевидно, что даже если инвестор строит несколько зданий (торговый центр, детский сад и дом культуры), актив у него только один - торговый центр, хотя объектов имущества - три. Потому что экономические выгоды инвестору будет приносить только торговый центр. И его стоимость будет включать общую сумму затрат, понесенных на реализацию инвестиционного контракта, в том числе затраты на обременения.

Допустим, на строительство торгового центра инвестор потратил 100 000 000 руб., на строительство детского сада и дома культуры - по 20 000 000 руб. С точки зрения финансового учета получается, что инвестору торговый центр обошелся в 140 000 000 руб. (100 000 000 руб. + 20 000 000 руб. + 20 000 000 руб.), так как затраты на строительство садика и дома культуры были понесены исключительно ради того, чтобы построить торговый центр.

Но у такого подхода есть недостаток - в бухучете не будет видно затрат на строительство садика и дома культуры, в то время как сами объекты строительства существуют. Поскольку российскому бухгалтеру более привычен имущественный подход к учету (когда финансовый учет соответствует складскому, инвентарному учету объектов имущества), можно завести в аналитическом учете все три объекта и собирать затраты на их строительство в разрезе каждого из них. Такой порядок учета не приведет к искажению отчетности, так как в балансе в любом случае будет отражена общая сумма затрат на строительство всех объектов по статье «ОС» (строка 1150) или «Запасы» (строка 1210). При таком способе учета в момент передачи государству объектов их стоимость можно списать записью в аналитическом учете, например, дебет счета 08 «Внеоборотные активы» (торговый центр) – кредит счета 08 (дом культуры).

Пример. Учет у инвестора по договорам c государственными обременениями

/ условие / Инвестор заключил с администрацией города инвестиционный контракт на строительство торгового центра, при этом обязался построить дом культуры и передать его в собственность города. Затраты на строительство торгового центра составили 118 000 000 руб., в том числе НДС 18 000 000 руб., затраты на строительство дома культуры - 23 600 000 руб., в том числе НДС 3 600 000 руб. Строительство организует застройщик, вознаграждение застройщика в договоре не выделено. Организация решила не принимать к вычету НДС в части затрат на строительство дома культуры. Торговый центр предназначен для сдачи в аренду.

/ решение / Проводки будут такие.

Содержание операции	Дт	Кт	Сумма, руб.
Деньги на строительство объектов перечислены застройщику (118 000 000 руб. + 23 600 000 руб.)		51 «Расчетные счета»	141 600 000
Принят к учету торговый центр (118 000 000 руб. – 18 000 000 руб.)		76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»	100 000 000
Учтен НДС, предъявленный застройщиком (подрядчиками) в составе стоимости работ		76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»	18 000 000
НДС принят к вычету	68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «НДС»	19 «НДС по приобретенным ценностям»	18 000 000
Принят к учету дом культуры		76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»	20 000 000
Учтен НДС, предъявленный застройщиком (подрядчиками) в составе стоимости работ, в том числе вознаграждение застройщика	19 «НДС по приобретенным ценностям»	76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»	3 600 000
НДС, не принимаемый к вычету, учтен в стоимости дома культуры	08 «Внеоборотные активы» (дом культуры)	19 «НДС по приобретенным ценностям»	3 600 000
Дом культуры передан в собственность города	08 «Внеоборотные активы» (торговый центр)	08 «Внеоборотные активы» (дом культуры)	23 600 000
Торговый центр принят к учету (100 000 000 руб. + 23 600 000 руб.)	03 «Доходные вложения в материальные ценности»	08 «Внеоборотные активы» (торговый центр)	123 600 000

Учет у застройщика

Когда речь идет о строительстве жилой недвижимости, госорганы часто обязывают застройщика передать некоторое количество квартир в построенном доме в собственность государства (иногда и целый дом в построенном микрорайоне). Но деньги дольщиков можно расходовать только на цели, определенные Законом от 30.12.2004 № 214-ФЗ, и затраты на дополнительные обременения, возложенные на застройщика государством, не входят в перечень этих целе йп. 1 ст. 18 Закона от 30.12.2004 № 214-ФЗ . Исключение составляют лишь затраты на исполнение обязательств по договору о развитии застроенной территори иподп. 6 п. 1 ст. 18 Закона от 30.12.2004 № 214-ФЗ .

Значит ли это, что застройщику приходится строить «государственные» квартиры за свой счет?

Посмотрим, как учесть такие затраты застройщика в налоговом и бухгалтерском учете.

Налог на прибыль

По мнению налоговых органов, застройщик может учесть затраты на обременения, включив их в первоначальную стоимость объекта строительств аПисьма УФНС по г. Москве от 07.08.2012 № 16-15/071535@ ; ФНС от 04.04.2008 № 02-1-07/16@ .

На первый взгляд, позиция налоговых органов не вполне понятна. Ведь деньги, полученные от дольщиков и инвесторов, являются для застройщиков средствами целевого финансировани яподп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ . Следовательно, построенный объект в налоговом учете застройщика не учитывается. В частности, при передаче дольщикам квартир у застройщиков не возникает ни доходов, ни расходов. Как же застройщику учесть дополнительные затраты на «государственные» квартиры или другие обременения?

Дело в том, что в большинстве случаев в договоре долевого участия указана фиксированная стоимость квартиры, которую должен оплатить дольщик (при этом дольщиком может быть как физлицо, так и организация). У застройщика остается так называемая экономия - разница между суммой, полученной от дольщика, и затратами на строительство дома. «Экономия» включается во внереализационные доходы застройщика. Чем больше затраты застройщика на строительство (включая затраты на обременения), тем меньше его «экономия», то есть налогооблагаемый (внереализационный) доход.

Например, застройщик получил от дольщиков 1 000 000 руб., затраты на строительство квартир составили 700 000 руб., затраты на обременения - 100 000 руб. Если застройщик включит затраты на обременения в себестоимость строительства, то общие затраты составят 800 000 руб., а «экономия» застройщика - 200 000 руб. (1 000 000 руб. – 800 000 руб.).

Если же застройщик сначала посчитает «экономию» в сумме 300 000 руб. (1 000 000 руб. – 700 000 руб.) и включит ее во внереализационные доходы, а потом спишет во внереализационные расходы затраты на обременения в сумме 100 000 руб., то получится, что налог на прибыль нужно заплатить с тех же 200 000 руб. (300 000 руб. – 100 000 руб.), что и в первом случае.

Поэтому неважно, как застройщик учтет затраты на обременения - включит в стоимость построенных для дольщиков объектов, уменьшая свою «экономию», или просто учтет затраты на строительство «государственных» квартир во внереализационных расходах. В обоих случаях, возможно, придется отстаивать свою позицию в суде, причем шансы на победу есть, ведь судьи поддерживают застройщико вПостановления ФАС ПО от 02.02.2010 № А12-7415/2009 ; ФАС ВСО от 12.08.2010 № А33-13911/2009 .

Бухучет

Порядок бухучета у застройщика, в том числе в части учета обременений, законодательно не определен.

Подробнее о порядке бухгалтерского и налогового учета у застройщика можно узнать:

Поэтому застройщики могут включать затраты на обременения в стоимость квартир, подлежащих передаче дольщикам, или включать стоимость обременений в расходы по обычным видам деятельности. Выбранный вариант нужно закрепить в учетной политике. Какой бы способ учета вы ни выбрали, затраты на обременения уменьшат прибыль застройщика - как отдельная статья расходов или за счет уменьшения «экономии» застройщика (так же как и при исчислении налога на прибыль).

Кстати, иногда налоговики пытаются квалифицировать обременения как строительно-монтажные работы для собственных нужд и начисляют на их стоимость НДС, но в суде такая точка зрения поддержки не находи тПостановление ФАС ВСО от 12.08.2010 № А33-13911/2009 .

Бухгалтерский учет и налогообложение в строительстве Соснаускене Ольга Ивановна

3. Бухгалтерский учет и налогообложение инвестора

Для признания имущества средством целевого финансирования необходимо, чтобы законом или договором с инвестором было прямо определено назначение этого имущества. Инвестициями признаются денежные средства, ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права, иные права, имеющие денежную оценку, вкладываемые в объекты предпринимательской или иной деятельности в целях получения прибыли или достижения иного полезного эффекта (ст. 1 Федерального закона «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений»).

Инвестиционный контракт на строительство, заключенный основным инвестором (застройщиком) с местными органами власти, содержит два основных условия его реализации:

1) обязанность инвестора инвестировать строительство;

2) право инвестора (после произведенных инвестиций) оформить в собственность построенный объект.

Инвестиционная деятельность в Российской Федерации налогами не облагается. При строительстве объектов на коммерческой основе для собственных нужд (производственных объектов, офисных зданий, жилых домов и др.) инвесторы осуществляют финансирование этих объектов за счет собственных и заемных средств. Под строительство используются земельные участки, находящиеся в собственности, владении или распоряжении организации либо выделяемые органом местного самоуправления на правах аренды.

При финансировании строительства многоквартирных жилых домов, наряду со средствами инвесторов используются также бюджетные средства. За счет средств органов местного самоуправления или субъекта Российской Федерации могут быть произведены капитальные затраты по строительству объектов, обеспечивающих общегородские нужды, например, внешних сетей энерго-, газо– и водоснабжения, канализации, центральных тепловых пунктов, трансформаторных подстанций, водозаборных узлов, артезианских скважин, общегородских дорог и благоустройства и др. Федеральное законодательство, регулирующее порядок распределения долей финансирования внешних сетей и сооружений между бюджетом и частными инвесторами, отсутствует.

Инвесторами, финансирующими строительство, являются:

1) коммерческие организации, которые наряду со своей основной предпринимательской деятельностью (производством, строительством, торговлей, транспортными услугами, услугами связи и др.) осуществляют вложение собственных и привлеченных средств, в создание внеоборотных активов;

2) специализированные организации, основной деятельностью которых является привлечение долевых, заемных, бюджетных и других средств и направление этих средств, в качестве источников финансирования строительства.

Инвесторы – коммерческие организации, используют для финансирования строительства собственные средства (нераспределенную прибыль, амортизационные отчисления на полное восстановление основных средств и др.), которые в форме инвестиционных взносов списываются с их расчетных счетов. Инвесторы – специализированные организации используют для финансирования строительства привлеченные (долевые и заемные) средства, которые учитываются ими в составе целевого финансирования до окончания строительства и закрытия инвестиционного проекта.

Инвесторы используют для финансирования строительства собственные средства, остающиеся в их распоряжении после уплаты налогов, поэтому дополнительному обложению налогом на прибыль данные средства не подлежат. Привлеченные средства других инвесторов и соинвесторов, также не подлежат налогообложению в соответствии с п.п. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Налогообложение инвестиций, привлекаемых организациями-застройщиками, для реализации крупных строительных проектов, имеет свои особенности и льготы. Но, для того чтобы воспользоваться этими льготами, строительной организации необходимо выполнить ряд условий, установленных действующим законодательством в отношении документального оформления инвестиционных денежных средств и порядка их использования.

Строительные организации, получившие имущество (в том числе денежные средства), работы, услуги в рамках благотворительной деятельности, а также целевые поступления или целевое финансирование, по окончании налогового периода представляют в налоговые органы отчет о целевом использовании полученных средств по форме, утверждаемой Минфином России (п. 14 ст. 250 НК РФ).

Если же построенный за счет финансовых вливаний инвестора объект останется в собственности заказчика-застройщика, полученные от инвестора средства, будут считаться для заказчика-застройщика прочим доходом, который в соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ подлежит обложению налогом на прибыль.

В ходе строительства денежные средства, полученные от участников долевого строительства, не облагаются НДС при условии, что размер этих средств не превышает фактических затрат по строительству квартир. Если по окончании строительства неизрасходованные денежные средства остаются в собственности заказчика-застройщика, они будут являться его прочим доходом и облагаться НДС и налогом на прибыль в общеустановленном порядке (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26 декабря 2001 г. по делу № А05-6937/00-482/12).

Инвесторы в процессе строительства учитывают капитальные затраты на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», а получаемые от инвесторов источники финансирования – на счете 86 «Целевое финансирование». Поступление средств от соинвесторов отражается по дебету счетов учета денежных средств или другого имущества и кредиту счета 86 «Целевое финансирование».

Организация учитывает поступающие от соинвесторов инвестиционные взносы на участие в долевом строительстве на счете 86 «Целевое финансирование» по каждому договору (соинвестору) и объекту финансирования. В составе инвестиционного взноса инвестор выделяет в аналитическом учете средства на финансирование доли администрации в строящихся зданиях и сооружениях.

В соответствии с п.п. 4 п. 3 ст. 39, п. 1 ст. 146 НК РФ инвестиционные взносы на строительство НДС не облагаются. Однако при совмещении организацией функций инвестора, заказчика и генподрядчика определенная часть инвестиционных средств по мере их поступления направляется на возмещение затрат по подрядной деятельности организации. Эти средства могут быть квалифицированы как полученные от заказчика авансы с выделением НДС в общеустановленном порядке.

При закрытии инвестиционного проекта организация списывает суммы привлеченного финансирования в дебет счета 86.

Для финансирования собственной доли в инвестиционном проекте организация использует денежные средства, аккумулированные на ее расчетных счетах в результате пополнения уставного капитала; зачисления средств в виде финансовой помощи учредителей; поступления кредитов банков и займов организаций.

В качестве источников финансирования используются также средства нераспределенной прибыли, выделенные в аналитическом учете на счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Собственные и заемные средства, направленные организацией на финансирование строительства, при закрытии инвестиционного проекта отражаются в аналитическом учете расчетным путем.

До окончания работ затраты по возведению объекта составляют незавершенное строительство. Затраты на строительство подразделяются на затраты, увеличивающие стоимость объекта строительства и не увеличивающие его стоимость.

Способы привлечения и использования инвестиций в строительстве зависят от принятого способа организации инвестиционно-строительного процесса. В соответствии со ст. 9 Федерального закона «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» финансирование капитальных вложений осуществляется инвесторами за счет собственных или привлеченных средств. В качестве источников финансирования (инвестиций) используются также, государственные капитальные вложения, средства бюджетов субъектов Российской Федерации и органов местного управления.

Факт ведения раздельного учета должен быть подтвержден документально, поэтому организации при получении финансирования и освоении полученных денежных средств следует оформить соответствующие бумаги. Документом, подтверждающим ведение раздельного учета доходов (расходов), полученных (понесенных) в рамках целевого финансирования, является регистр учета данных операций.

3.1. Учет капитальных вложений

Капитальные вложения направляются на новое строительство, реконструкцию, техническое перевооружение строек и объектов, включенных в перечень объектов для федеральных государственных нужд.

Собственные средства инвесторов формируются за счет:

– результатов основной предпринимательской деятельности;

– сумм амортизационных отчислений на полное восстановление основных средств;

– средств уставного капитала;

– средств, перечисляемых учредителем, если его вклад в уставный капитал организации-инвестора составляет более 50%;

– средств, выплачиваемых органами страхования в виде возмещения потерь от аварий, стихийных бедствий и др., и аккумулируются на их счетах в виде свободных денежных средств.

В ходе деятельности, связанной с осуществлением финансирования капитального строительства, наиболее часто встречаются следующие ситуации:

1) функции инвестора, заказчика и подрядчика выполняются независимыми между собой хозяйствующими субъектами;

2) функции инвестора и заказчика выполняет одна организация;

3) инвестор является отдельным хозяйствующим субъектом, а функции заказчика и подрядчика одновременно выполняет другой хозяйствующий субъект;

4) инвестор создает дочернюю (зависимую) организацию, которая выполняет функции заказчика;

5) функции инвестора, заказчика и подрядчика выполняет один хозяйствующий субъект.

Инвесторы формируют собственные источники финансирования за счет результатов по своей основной деятельности. Указанные источники финансового обеспечения производственного развития организации и иных аналогичных мероприятий по приобретению (созданию) нового имущества аккумулируются обезличенно в составе средств нераспределенной прибыли. Операции по образованию и использованию источников финансирования капитальных вложений не отражаются в бухгалтерском учете и отчетности организаций-инвесторов, поскольку это не предусмотрено документами нормативного регулирования бухгалтерского учета. Указанные средства могут быть показаны только в аналитическом учете использования средств нераспределенной прибыли. В качестве финансового обеспечения средства разделяются на:

– использованные;

– не использованные.

Собственным источником финансирования капитальных вложений могут быть также амортизационные отчисления на полное восстановление основных средств, которые, как и средства нераспределенной прибыли, используются также без отражения на счетах бухгалтерского учета.

Оплата капитальных затрат за счет собственных источников осуществляется с расчетных счетов организации-инвестора без каких-либо ограничений в части наличия и размера средств нераспределенной прибыли, так как действующие нормативные документы не содержат таких ограничений.

Заемные средства (кредиты банков и займы организаций) инвесторы учитывают до их погашения (возврата) в составе задолженности кредитным учреждениям и организациям в зависимости от срока их использования. Возврат заемных средств осуществляется за счет долевых средств соинвесторов по мере их получения, а также за счет средств нераспределенной прибыли организации. С привлечением заемных средств, осуществляется строительство многофункциональных торговых комплексов, гаражей-стоянок, автозаправочных станций, офисных административных зданий и других объектов производственного и непроизводственного назначения.

При финансировании строительства многоквартирных жилых домов, наряду со средствами инвесторов используются бюджетные средства, средства органов местного самоуправления или субъекта Российской Федерации. Эти средства используются на капитальные затраты по строительству объектов, обеспечивающих общегородские нужды, например, внешних сетей энерго-, газо– и водоснабжения, канализации, центральных тепловых пунктов, трансформаторных подстанций, водозаборных узлов, артезианских скважин, общегородских дорог и благоустройства и др. Федеральное законодательство, регулирующее порядок распределения долей финансирования внешних сетей и сооружений между бюджетом и частными инвесторами, отсутствует.

Получив долю в построенном здании, инвестор сталкивается с двумя проблемами: оценкой полученного имущества и учетом «входного» НДС по работам, выполненным подрядчиками, которых привлек застройщик.

При окончании строительства инвестор получает свою долю в возведенном объекте, оценка доли зависит от того, как инвестор собирается поступить с полученным имуществом – использовать в своей деятельности или продать.

Если инвестор вложил деньги, чтобы получить в собственность новый офис или производственное здание, то долю в новостройке нужно учесть в составе основных средств.

Первоначальная стоимость нового объекта и в бухгалтерском, и в налоговом учете равна истраченным на это средствам, то есть сумме инвестиционного вклада (п. 8 ПБУ 6/01 и п. 1 ст. 257 НК РФ). Классификация договора долевого участия в строительстве (простое товарищество, подряд или агентский договор) в данном случае значения не имеет.

В некоторых случаях бухгалтерская и налоговая стоимость доли в построенном здании могут и отличаться. Одна из причин – проценты, начисленные по кредиту, который инвестор взял, чтобы профинансировать строительство. В налоговом учете они включаются в прочие расходы (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). В бухгалтерском учете же проценты, начисленные до того, как инвестор получил долю в здании в собственность, нужно относить на увеличение ее первоначальной стоимости (п. 25 ПБУ 15/01).

В бухгалтерском учете организация может по своему выбору отразить свою долю в новом здании:

– либо при подаче документов на государственную регистрацию,

– либо в том месяце, когда регистрация будет произведена.

Пример.

Организация проводит реконструкцию объектов недвижимости за счет средств другой организации, выступающей инвестором в рамках инвестиционного контракта, которая в результате реализации этого инвестиционного контракта получит в собственность часть площадей реконструированных зданий.

В соответствии с п. 70 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.03 г. № 91н, учет затрат, связанных с модернизацией и реконструкцией объекта основных средств (ОС), ведется в порядке, установленном для учета капитальных вложений. До окончания работ по строительству (в том числе модернизации, реконструкции) объектов связанные с ними расходы учитываются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» с последующим включением их в первоначальную стоимость объекта ОС (письмо Минфина России от 30.12.93 г. № 160, и ПБУ 2/94).

Приемка законченных работ по достройке, дооборудованию, реконструкции, модернизации объекта оформляется актом по форме № ОС-3 «Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств», утвержденной постановлением Госкомстата России от 21.01.03 г. № 7. В форме № ОС-3 указывается стоимость объекта ОС после реконструкции, модернизации, которая определяется путем сложения восстановительной стоимости объекта и затрат, связанных с реконструкцией, модернизацией. Раздел 2 «Сведения о затратах, связанных с ремонтом, реконструкцией, модернизацией объекта основных средств» формы № ОС-3 содержит сведения, которые необходимы для определения стоимости объекта после завершения работ по реконструкции, модернизации.

При определении стоимости вводимых после реконструкции ОС, являющихся амортизируемым имуществом, в целях налогообложения необходимо учитывать, что согласно ст. 257 НК РФ при реконструкции, модернизации первоначальная стоимость ОС изменяется. В случае проведения после вступления в силу главы 25 НК РФ переоценки (уценки) стоимости объектов ОС на рыночную стоимость положительная (отрицательная) сумма такой переоценки не признается доходом (расходом), учитываемым для целей налогообложения, и не принимается при определении восстановительной стоимости амортизируемого имущества и при начислении амортизации, учитываемым для целей налогообложения. В соответствии с п. 3 ст. 256 НК РФ ОС, находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев, исключаются из состава амортизируемого имущества, и, следовательно, на период реконструкции и модернизации объектов ОС начисление амортизации по ним в целях налогообложения приостанавливается. Особенности организации налогового учета амортизируемого имущества, находящегося на реконструкции и модернизации свыше 12 месяцев, установлены п. 2 ст. 322 НК РФ. Остаточная (недоамортизированная) стоимость объектов ОС определяется в налоговом учете на момент передачи прав на часть площадей объектов недвижимости организации-инвестору как разница между стоимостью объектов недвижимости после реконструкции и суммой амортизации, начисленной до перевода объектов недвижимости на реконструкцию.

Предмет инвестиционного контракта с последующей передачей части помещений инвестору является возмездным договором (ст. 423 ГК РФ), и в целях налогообложения согласно ст. 39 НК РФ его исполнение сторонами признается реализацией товаров (работ, услуг) организацией, в данном случае реализацией части площадей объектов недвижимости по договорной цене, в качестве которой принимается сумма инвестиций на реконструкцию объекта недвижимости. В целях налога на прибыль, предусмотренного ст. 249 НК РФ, доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг), исчисляемая исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги). Перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, установлен ст. 251 НК РФ. Средства, получаемые от организации-инвестора в рамках инвестиционного контракта, не соответствуют видам доходов, указанным в ст. 251 НК РФ, и следовательно, учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль. При реализации амортизируемого имущества организация вправе уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ с учетом положений ст. 268 НК РФ.

В связи с исполнением инвестиционного контракта и передачей в установленном порядке прав на часть недвижимого имущества инвестору у организации возникнет обязанность уплатить налог на прибыль, исчислив налоговую базу как разницу между фактическим объемом полученных инвестиций, оцененным с учетом положений ст. 40 НК РФ, и остаточной стоимостью части объектов недвижимости, передаваемой инвестору в соответствии с контрактом. Осуществление работ по реконструкции объектов ОС и последующее увеличение их первоначальной стоимости не является самостоятельным фактором, влияющим на налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

3.2. Учет затрат на строительство объекта

Затраты по строительству объектов группируются по технологической структуре расходов, определяемой сметной документацией, и их учет нужно вести по следующей структуре расходов:

– на строительные работы;

– на работы по монтажу оборудования;

– на приобретение оборудования, сданного в монтаж;

– на приобретение оборудования, не требующего монтажа;

– на приобретение инструмента и инвентаря;

– на приобретение оборудования, требующего монтажа, но предназначенного для постоянного запаса;

– на прочие капитальные затраты;

– на затраты, не увеличивающие стоимость объекта строительства.

Затраты, которые не увеличивают стоимость объекта, распределяются между инвесторами пропорционально доле, приходящейся на каждого из них, и списываются со счета 08 на счета учета затрат по мере завершения работ (услуг). После завершения строительства инвестор передает часть объекта соинвесторам в соответствии с инвестиционными договорами.

Приведем пример отражения в бухгалтерском учете расчетов между инвестором, заказчиком и подрядчиком , являющимися различными юридическими лицами:

Перечисление инвестором заказчику сумм для финансирования строительства, в бухгалтерском учете инвестора эта операция отражается следующей проводкой:

Кредит 51 «Расчетные счета» – на сумму перечисленных денежных средств.

Также вместо счета 76 может использоваться и иной счет учета расчетов (например, 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», субсчет «Расчеты по авансам выданным»). Однако более правомерным является использование счета 76, так как счет 60, как правило, применяется для учета расчетов по основной деятельности организации. То обстоятельство, что инвестор является обособленной организацией, которая для выполнения инвестиционных целей привлекает профессионального заказчика, означает, что эта деятельность для стороны, финансирующей строительство, основной не является. В том случае, когда средства целевого финансирования перечисляются с условием их обязательного использования на конкретные цели (например, только на оплату строительно-монтажных работ, но не на приобретение материалов или оплату расходов заказчика-застройщика), к дебетуемому счету (76) целесообразно открывать субсчета, исходя из целевого назначения перечисленных средств.

Одновременно могут быть списаны источники финансирования:

Дебет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», субсчет «Фонд накопления накопленный»,

Кредит 84, субсчет «Фонд накопления использованный» – на сумму перечисленных денежных средств.

Однако, более правомерным списание источников финансирования следует оформлять по завершении расчетов и принятии законченных строительством объектов к учету.

Весьма распространенной практикой является поставка некоторых видов материально-производственных запасов инвесторами строительства.

В бухгалтерском учете инвестора суммы стоимости переданных материалов отражаются так же, как и суммы целевого финансирования, перечисленного в денежной форме:

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,

Кредит 10 «Материалы» – на стоимость переданных материалов.

В бухгалтерском учете заказчика полученные суммы отражаются в соответствии с одной из двух схем:

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,

Кредит счета 86 «Целевое финансирование» – на сумму средств, причитающихся к получению от инвестора;

Дебет 51 «Расчетные счета»,

Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – на сумму фактически полученных денежных средств;

Дебет 10 «Материалы»,

Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – на сумму стоимости материально-производственных запасов, переданных в качестве целевого финансирования;

Дебет 51 «Расчетные счета»,

Кредит 86 «Целевое финансирование» – на сумму поступивших денежных средств;

Дебет 10 «Материалы»,

Кредит 86 «Целевое финансирование» – на сумму стоимости полученных материально-производственных запасов.

В первом случае в состав дебиторской задолженности включается вся сумма целевого финансирования, подлежащая поступлению от инвестора в течение всего срока договора (или этапа, если договором строительного подряда предусмотрены расчеты по этапам строительства), а во втором – полученные денежные средства приходуются в момент их поступления одновременно с увеличением средств целевого финансирования.

Вторая схема наиболее целесообразна к применению тогда, когда договором строительного подряда сроки перечисления сумм целевого финансирования не определены, и, кроме того, предусмотрена возможность корректировки задолженности инвестора в зависимости от различных факторов.

Например, в договоре могут быть установлены сметные цены, а задолженность инвестора определяется как произведение сметной стоимости на соответствующий коэффициент (учитывающий удорожание материально-производственных запасов и иных расходов на строительство).

Первая схема установлена ПБУ 13/2000 (правда, для операций по учету средств бюджетного финансирования). Кроме того, она может быть предпочтительней в тех случаях, когда все обязательства сторон определены до начала расчетов – эта схема позволяет оперативно отслеживать задолженность инвестора по суммам финансирования, необходимым для завершения всех работ по договору.

Возникает вопрос, не следует ли полученные суммы облагать НДС как полученный аванс, в общем случае суммы целевого финансирования налогообложению НДС не подлежат. В данной ситуации в налоговую базу должна быть включена сумма превышения доходов над расходами – то есть между суммами, поступившими от подрядчика, и инвентарной стоимостью законченного строительством объекта. Эти суммы включаются и в налоговую базу по налогу на прибыль у заказчика.

В том случае, когда услуги заказчика инвестором оплачиваются отдельно (а не включаются в инвентарную стоимость строительства), в налоговую базу должна включаться вся оплата услуг. При этом счета-фактуры на такие услуги должны оформляться отдельно и не по завершении строительства, а по каждому факту оплаты (оформления документов на оплату услуг). Однако, в настоящее время подобная практика достаточно широкого распространения не получила и проектно-сметная документация составляется с таким расчетом, что затраты по содержанию службы заказчика-застройщика включаются в инвентарную стоимость объектов строительства.

Завершение работ по договору строительного подряда и передача законченного строительством объекта инвестору.

Для того, чтобы инвестор имел право на производство налогового вычета, необходимо наличие счетов-фактур, а также документального подтверждения фактической уплаты налога (ст. 169 и 172 главы 21 части второй НК РФ). Так как счет-фактура должен выписываться в адрес организации, непосредственно осуществляющей оплату, подрядчик может их выписывать только с указанием заказчика в качестве плательщика. Полученные счета-фактуры заказчик в книге покупок не регистрируются, но хранит в журнале учета полученных счетов-фактур.

Следовательно, заказчик обязан от своего имени на основании счетов-фактур подрядной строительной организации составить и в пятидневный срок (со дня оформления документов на передачу законченного строительством объекта) направить инвестору сводный счет-фактуру. Для подтверждения фактической оплаты налога, достаточно представить копии счетов-фактур подрядных строительных организаций, а также копии платежных документов, подтверждающих сам факт списания денежных средств с расчетного счета заказчика.

3.3. Принятие объекта строительства в состав основных средств

В налоговом учете построенный объект включают в состав основных средств в том месяце, в котором поданы документы на регистрацию (п. 8 ст. 258 НК РФ).

В процессе строительства могут возникнуть изменения в части уменьшения или увеличения площади объекта инвестирования относительно определенных договором сроков исполнения обязательств и т. д. Поэтому в договоре предусматриваются положения, в соответствии с которыми окончательная стоимость одного квадратного метра жилья, которая включает все фактические затраты, связанные со строительством, будет определена после окончания строительства на основании актов-сверок. В случае увеличения указанной в договоре общей площади жилья в результате контрольного обмера дольщик производит доплату за каждый квадратный метр дополнительной площади по его фактической стоимости, сложившейся на момент завершения строительства. Эти вопросы следует урегулировать дополнительным соглашением сторон, которое должно стать неотъемлемой частью договора.

После ввода законченного строительного объекта, то есть физического возникновения объекта недвижимости, застройщик передает дольщику объект (часть объекта) недвижимости по передаточному акту. В передаточном акте четко указывается объект (его часть): местонахождение, общая и жилая площадь, исполнение обязательств по договору (в том числе произведенный расчет), отсутствие взаимных претензий.

До передачи объекта инвестирования от застройщика инвестор, согласно ст. 382 ГК, может переуступить третьему лицу принадлежащее ему право требования по договору долевого участия в строительстве. Переуступка оформляется путем заключения в простой письменной форме договора об уступке права требования (цессии) между дольщиком и третьим лицом. К третьему лицу переходят все права на тех же условиях и в том же объеме, которые существовали у дольщика, если иное не предусмотрено в договоре цессии.

Возможность уступки права требования должна быть предусмотрена в основном договоре путем включения в него соответствующего пункта примерно следующего содержания: «Дольщик может выйти из договора путем оформления договора переуступки долга с третьим лицом при условии согласования с застройщиком и представления экземпляра такого договора».

Основанием для государственной регистрации права собственности будут являться договор долевого участия в строительстве, договор уступки права требования (цессии) и передаточный акт.

Если инвестор вложил деньги в строительство объекта, который в дальнейшем он планирует продать, то полученную долю нужно учитывать в составе:

– товаров, если инвестиционный договор не привел к созданию простого товарищества;

– готовой продукции, если инвестор и заказчик заключили договор о совместной деятельности.

Стоимость товаров будет равна сумме вложенных в строительство средств (п. 6 ПБУ 5/01 и ст. 320 НК РФ). Здесь могут быть различия в оценке из-за разных правил бухгалтерского и налогового учета процентов.

Пример.

В соответствии с инвестиционным контрактом при строительстве объекта инвестор частично финансирует и строительство подстанции, которую в дальнейшем он безвозмездно передает городу.

Средства, которые в соответствии с инвестиционным договором поступают от инвесторов, отражаются у заказчика-застройщика по кредиту счета 86 «Целевое финансирование» и дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Поступившие на строительство средства не являются средствами, полученными заказчиком-застройщиком в связи с продажей им товаров, работ или услуг, а следовательно, не облагаются налогом на добавленную стоимость (подп. 4 п. 3 ст. 39 и подп. 1 п. 2 ст. 146 Налогового кодекса РФ).

По окончании строительства объект передается инвестору, что оформляется Актом о приеме-передаче здания (сооружения) (форма № ОС-1а). Его оформляют после подписания акта реализации инвестиционного контракта, который служит основанием для распределения площадей между участниками строительства. В течение пяти дней после подписания данного акта заказчик-застройщик выписывает инвесторам счета-фактуры (п. 3 ст. 168 НК РФ).

Основанием для их выписки является сводная ведомость затрат на строительство объекта и справка-расчет на долю, приходящуюся каждому инвестору. Таким образом, схема бухгалтерского учета у заказчика-застройщика в рассматриваемой ситуации будет выглядеть так:

Дебет 76 субсчет «Расчеты с инвесторами»,

Кредит 86 «Целевое финансирование» – отражена задолженность инвесторов по договору инвестирования;

Дебет 51 «Расчетные счета»,

Кредит 76 субсчет «Расчеты с инвесторами» – поступили денежные средства от инвесторов;

Дебет 08 субсчет «Строительство объектов основных средств»,

Кредит 20 «Основное производство» (23 «Вспомогательные производства», 26 «Общехозяйственные расходы», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»..) – учтены затраты по строительству объекта;

Дебет 19 «НДС при приобретении основных средств»,

Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» …) – отражен НДС по работам, выполненным подрядным способом;

Кредит 08 субсчет «Строительство объектов основных средств» – отражена стоимость объекта, подлежащего передаче инвесторам;

Дебет 86 «Целевое финансирование»,

Кредит 19 «НДС при приобретении основных средств» – отражен налог на добавленную стоимость, относящийся к стоимости подлежащих передаче объектов.

До момента окончания застройщиком строительства и передачи построенного объекта инвестору сумма инвестиционного взноса учитывается у него по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Построенный и переданный заказчиком-застройщиком объект (или его часть) приходуется на счет 08 «Вложения во внеоборотные активы». При этом сумма НДС, относящаяся к части объекта, подлежащей передаче инвестору, может быть принята им к вычету при наличии счета-фактуры и документов, подтверждающих оплату застройщику. Вычет производится после принятия объекта на учет (п. 6 ст. 171, п. 5 ст. 172 НК РФ).

Что касается доли, подлежащей передаче городу, то, поскольку она передается без оплаты, ее стоимость списывается со счета 08 в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет «Прочие расходы»), так как является внереализационным расходом (п. 12 ПБУ 10/99 «Расходы организации»).

Расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества и расходов, связанных с такой передачей, в целях налогообложения прибыли не учитываются (п. 16 ст. 270 Налогового кодекса РФ). Передача на безвозмездной основе построенных объектов городу в соответствии с подп. 2 п. 2 ст. 146 НК РФ не облагается налогом на добавленную стоимость. При этом НДС по объектам, безвозмездно передаваемым городу, включается в их стоимость. Такое правило содержится в подп. 4 п. 2 ст. 170 НК РФ.

Небольшие строительные организации, занимающихся строительством, нередко сами готовят большинство документов, связанных с приемкой законченных строительством объектов, а крупные строительные организации при приемке строительных объектов от подрядчиков обязаны тщательно проверять необходимые документы при постановке у себя строительных объектов на учет.

Приемка в эксплуатацию законченных строительством объектов, является завершающей стадией строительного процесса. По окончании приемки взаимоотношения между сторонами договора строительного подряда либо прекращаются (если договор заключался на строительство отдельного объекта или группы объектов), либо этот договор уточняется в соответствии с планами дальнейшего сотрудничества между инвестором, заказчиком и подрядчиком.

В процессе приемки законченных строительством объектов определяется их инвентарная стоимость, структура капитальных вложений, а также уточняются взаимные финансовые обязательства между сторонами строительного договора.

В настоящее время продолжают действовать нормативные документы, принятые еще в период плановой экономики – около 20 лет назад – постановление Совета Министров СССР от 23 января 1981 года № 165 «О приемке в эксплуатацию законченных строительством объектов» и разработанные на его основе СНиП 3.01.04-87 «Приемка в эксплуатацию законченных строительством объектов. Основные положения». Данные документы разрабатывались исключительно для бюджетного строительства и не могли учитывать того многообразия экономических отношений в строительной деятельности, которые произошли позднее. Кроме того, продолжают действовать Временные положения по приемке законченных строительством объектов, рекомендованные письмом Госстроя России от 9 июля 1993 года № БЕ-19-11/13. Однако этот документ не может в полной мере отвечать сложившейся практике хозяйственных отношений между участниками строительного процесса, так как он был разработан до принятия ГК РФ, Градостроительного кодекса РФ и ряда других законодательных и нормативных актов, разработанных в развитие кодексов.

Поэтому имеется необходимость пересмотра действующих нормативных актов, регулирующих процесс приемки законченных строительством объектов с учетом новых экономических условий. Причем основное внимание должно быть уделено правам, обязанностям и ответственности новых (по сравнению с периодом рыночной экономики) участников строительного процесса – инвесторов, а также некоторых вновь созданных или реформированных контролирующих органов и органов государственного и муниципального управления. Так как на федеральном уровне (Правительство РФ и Госстрой РФ) соответствующие нормативные акты пока не разработаны, возникшая проблема решается на других уровнях – органах отраслевого и регионального управления. Так, в последние годы были приняты нормативные документы, регулирующие процесс приемки объектов в отраслях связи, железнодорожном транспорте, нефтегазовом комплексе и прочее.

Более интересным представляется рассмотрение законодательных и нормативных актов в области регулирования строительной сферы, принимаемые органами государственной власти регионального уровня (субъектов РФ).

Так, постановлением Правительства Москвы от 11 июля 2000 г. № 530 утверждены Московские городские строительные нормы «Приемка и ввод в эксплуатацию законченных строительством объектов. Основные положения» – МГСН 8.01-00 (введены в действие от даты утверждения – 20 июля 2000 г.) Большая часть требований МГСН 8.01-00 заимствована из СНиП 3.01.04-87, и при цитировании отдельных положений данных документов, в скобках делается ссылка на соответствующие пункты.

СНиП 3.01.04-87, МГСН 8.01-00 установлена поэтапная схема приемки и ввода в эксплуатацию законченных строительством объектов в соответствии с условиями договора подряда и инвестиционного договора посредством приемочной комиссии или без нее, под контролем органов государственного надзора и городской администрации.

Завершение этапа приемки готового к эксплуатации объекта, законченного строительством, оформляется технической «справкой», подписанной заказчиком, подрядчиком, инвестором и эксплуатирующей организацией (подп. 1.1, 1.2 МГСН 8.01-00).

Ввод законченного строительством объекта в эксплуатацию производится правовым актом органа городской администрации в пределах компетенции, на основании заявления инвестора, акта приемочной комиссии или двустороннего акта (заказчик – инвестор) и итогового заключения инспекции Государственного архитектурно-строительного надзора.

В качестве основной схемы установлено, что законченный строительством объект принимается от подрядчика заказчиком в соответствии с условиями договора подряда (контракта), а далее принятый и подготовленный к эксплуатации заказчиком совместно с подрядчиком объект принимается Инвестором посредством приемочной комиссии (или без нее) под контролем органов государственного надзора, органов исполнительной власти.

Приемка объектов проводится в два этапа:

– в процессе приемки участвуют только две стороны договора строительного подряда – заказчик и подрядчик;

– вступают в действие приемочные комиссии, а также контролирующие и управляющие органы, которым заказчик и подрядчик сдают законченный строительством объект.

МГСН 8.01-00 установлено, что законченный строительством (реконструкцией) объект недвижимости, осуществляемый инвестором за счет собственных средств, при соблюдении организационно-правового порядка, может приниматься в эксплуатацию приемочной комиссией и без нее по решению инвестора .

Однако при этом, имеются некоторые особенности (точнее, дополнительные требования) в отношении приемки в эксплуатацию жилых зданий и помещений городского заказа для использования по назначению, а также объектов соцкультбыта.

Нужно обратить внимание на то, что имеются существенные различия между понятиями «законченный строительством объект» и «законченный строительством и подготовленный к эксплуатации объект», а также между понятиями «приемка объекта заказчиком от подрядчика» и «приемка в эксплуатацию». Это обстоятельство необходимо учитывать при разработке договоров строительного подряда и при документальном оформлении взаимоотношений между участниками этого договора.

Для помещений неполной готовности полученный правовой акт на эксплуатацию объекта является основанием на проведение работ по доведению этих помещений до полной готовности их владельцами (собственниками) в соответствии с техническими условиями, выданными инвестором.

В соответствии с ГК РФ право собственности на здания, сооружения и другое вновь создаваемое недвижимое имущество, подлежащее государственной регистрации, возникает с момента такой регистрации. Государственная регистрация прав на недвижимое имущество и сделок с ним представляет юридический акт признания и подтверждения государством возникновения, ограничения, перехода и прекращения права собственности на недвижимые вещи, поэтому при решении вопроса принятия объекта к бухгалтерскому учету нужно установить, кому принадлежит право собственности.

По правилам бухгалтерского учета стоимость объекта строительства формируется в учете у заказчика. В бухгалтерском учете у заказчика-застройщика на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» до окончания работ учитываются расходы по строительству объектов согласно п. 7 ПБУ 2/94 с последующим включением их в первоначальную стоимость объекта основных средств. Инвестор ведет учет инвестиционных вложений в объект строительства на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Объекты недвижимости, документы на регистрацию права собственности, которые не поданы на регистрацию, не могут быть приняты к бухгалтерскому учету в качестве объектов основных средств. Все указанные объекты, включая фактически эксплуатируемые объекты недвижимости, до момента подачи документов на регистрацию, должны отражаться на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Получение объекта строительства от заказчика в бухгалтерском учете инвестора следует отразить по дебету счетов 08 «Вложения во внеоборотные активы» на фактическую стоимость объекта строительства и счета 19 «НДС по приобретенным ценностям» на сумму НДС и по кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

По окончании строительства передача заказчиком по поручению инвестора коммуникаций и инженерных сооружений эксплуатационным организациям возможна как до передачи построенного объекта инвестору, так и после его передачи.

В связи с этим в договоре между инвестором и заказчиком должен быть определен конкретный порядок передачи внешних коммуникаций и инженерных сооружений эксплуатационным организациям.

В бухгалтерском учете у инвестора указанные операции отражаются следующими записями:

Передача внешних коммуникаций и инженерных сооружений произведена заказчиком до передачи построенного объекта инвестору -

Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – на инвентарную стоимость объекта, построенного за счет собственных средств инвестора (за вычетом стоимости инженерных сетей и внешних коммуникаций);

Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»– на инвентарную стоимость инженерных сетей и внешних коммуникаций, переданных эксплуатационным организациям с учетом НДС.

Передача внешних коммуникаций и инженерных сооружений произведена заказчиком после передачи построенного объекта инвестору по его поручению -

Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы»;

Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – на инвентарную стоимость объекта, построенного за счет собственных средств инвестора;

Дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям»;

Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»– выделен НДС;

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»;

Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы», 19 «НДС по приобретенным ценностям» – на инвентарную стоимость инженерных сетей и внешних коммуникаций, переданных эксплуатационным организациям с учетом НДС.

Согласно подп. 2 п. 2 ст. 146 НК РФ в целях гл. 21 НК РФ не признается объектом обложения НДС передача на безвозмездной основе жилых домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов органам государственной власти и органам местного самоуправления (или по решению указанных органов специализированным организациям, осуществляющим использование или эксплуатацию указанных объектов по их назначению).

Поэтому, объекта обложения НДС при передаче инженерных сетей и внешних коммуникаций эксплуатационным организациям не возникнет только в том случае, если инвестором будет получено решение органов государственной власти или органов местного самоуправления о передаче таких объектов специализированным организациям, осуществляющим их использование или эксплуатацию по назначению.

Под таким решением может пониматься присутствие условия в инвестиционном договоре, с городскими властями на строительство объекта о передаче по окончании строительства инженерных коммуникаций эксплуатирующим организациям.

Законченный строительством и подготовленный к эксплуатации объект заказчик предъявляет инвестору для приемки в эксплуатацию с представлением 3 экземпляров установленной документации и акта приемки от подрядчика. Один экземпляр документации передается в инспекцию Госархстройнадзора, один – эксплуатирующей организации для постоянного хранения, один остается у инвестора.

6.2.1. Бухгалтерский учет и налогообложение при продаже доли обществу Доли, которые выкупило общество, должны отражаться на счете 81 «Собственные акции (доли)».Однако есть одна трудность. Дело в том, что на этом счете следует указывать ту сумму, которую фирма выплачивает

Из книги Учет ценных бумаг и валютных операций автора Соснаускене Ольга Ивановна

6.2.2. Бухгалтерский учет и налогообложение при продаже доли третьему лицу Если учредитель решает продать свою долю другим учредителям или третьим лицам, то само общество в этих расчетах не участвует. Поэтому у него нет никаких обязательств перед участником, который

Из книги Лизинг автора Семенихин Виталий Викторович

6.2.3. Бухгалтерский учет и налогообложение при выходе из общества Любой доход, полученный физическим лицом от источников в России в результате осуществления им деятельности на ее территории, облагается НДФЛ. Это установлено в подпункте 10 пункта 1 статьи 208 НК РФ и пункта 1

Из книги Бухгалтерский учет и налогообложение в строительстве автора Соснаускене Ольга Ивановна

2.1.4. Бухгалтерский учет и налогообложение инвестиций в виде бюджетных средств у получателя Для отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций, связанных с выполнением договоров подряда (контрактов) на капитальное строительство с привлечением бюджетных

Из книги Учредитель и его фирма: все вопросы [От создания до ликвидации] автора Анищенко Александр Владимирович

2.2.1. Бухгалтерский учет и налогообложение долгосрочных инвестиций 2.2.1.1. У инвестора Бухгалтерский учет инвестиционных вкладов у инвестора в объект строительства ведется на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» по отдельному субсчету. Перечисление

Из книги автора

3.2. Бухгалтерский учет и налогообложение у заказчика (заказчика-застройщика) Для наглядности восприятия информации начнем с простого. Реализация проекта происходит по схеме: инвестор – заказчик – подрядчик (схема 1).В качестве инвестора выступает организация,

Из книги автора

3.3. Бухгалтерский учет и налогообложение у подрядчика Подрядчики – это лица, которые являются непосредственными исполнителями работ, обозначенными в договоре или государственном контракте. Договорные отношения по строительному подряду регулируются главой 37 «Подряд»

Из книги автора

7.1. Бухгалтерский учет и налогообложение операций, связанных с экспортом Экспортная сделка начинается с заключения договора с иностранным покупателем, это документ с:1) определенным предметом сделки;2) базисными условиями поставки (кто оплачивает накладные расходы, кто

Из книги автора

Из книги автора

4. Бухгалтерский учет и налогообложение заказчика-застройщика Застройщик отвечает перед государством и обществом за безопасность строительства и осуществляет реализацию инвестиционного проекта: организует ход строительства объектов, контролирует его и ведет

Из книги автора

5. Бухгалтерский учет и налогообложение подрядчика 5.1. Бухгалтерский учет подрядчикаСпециализированные подрядные строительно-монтажные организации представляют собой один из субъектов инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных

Из книги автора

5.2. Бухгалтерский учет и налогообложение 5.2.1. Бухгалтерский учет и налогообложение при продаже доли обществу Доли, которые выкупило общество, должны отражаться на счете 81 «Собственные акции (доли)» по той цене, которую общество выплачивает своему учредителю.Если

Из книги автора

5.2.1. Бухгалтерский учет и налогообложение при продаже доли обществу Доли, которые выкупило общество, должны отражаться на счете 81 «Собственные акции (доли)» по той цене, которую общество выплачивает своему учредителю.Если общество выкупает долю у учредителя –

Из книги автора

5.2.2. Бухгалтерский учет и налогообложение при продаже доли третьему лицу Если учредитель решает продать свою долю другим учредителям или третьим лицам, то само общество в этих расчетах не участвует. Поэтому у него нет никаких обязательств перед участником, который

Из книги автора

5.2.3. Бухгалтерский учет и налогообложение при выходе из общества Стоимость выкупаемой доли участника общества в размере действительной стоимости доли отражается в бухгалтерском учете проводкой:ДЕБЕТ 81 КРЕДИТ 75.В соответствии с пунктом 4 статьи 24 Закона № 14-ФЗ общество